Mục lục
Bài viết: Kiểm soát giao dịch giữa các bên có liên quan trong nhóm công ty theo pháp luật Hoa Kỳ
- Tác giả: Nguyễn Hoàng Thùy Trang*
- Nguồn: Tạp chí Khoa học pháp lý Việt Nam số 01(95)/2016 – 2016, Trang 31-38
TÓM TẮT
Sự hình thành nhóm công ty và các giao dịch giữa các thành viên trong nhóm xuất phát từ nhu cầu sử dụng, phân bổ nguồn lực nhằm đạt mục tiêu kinh tế chung của nhóm. Tuy nhiên, cấu trúc nhóm cũng có thể được sử dụng như một công cụ để các thành viên trong nhóm, thông qua các giao dịch giữa họ, tiến hành những hành vi sai trái gây thiệt hại cho chủ thể thứ ba. Trong bài viết này, tác giả trình bày một số vấn đề về kiểm soát giao dịch giữa các bên có liên quan trong nhóm công ty theo pháp luật Hoa Kỳ, bao gồm: (1) khái niệm nhóm công ty, (2) pháp luật điều chỉnh giao dịch giữa các thành viên trong nhóm công ty dưới góc độ quản trị doanh nghiệp, thuế và kế toán.
ABSTRACT:
The existence of corporate groups and intra – group transactions were rooted from the need of exploitation and distribution of resources in order to reach common interest. However, corporate structure may be used as a tool for corporate members, through intra – group transactions, to carry out wrongful conducts causing damages to the third parties. This article aims at presenting several issues on controlling intra- group transactions under the law of the United States, including: (1) the concept of corporate group; (2) laws gorvening intra – group transactions from corporate governance, tax, and audit perspectives.
TỪ KHÓA:
1. Khái niệm nhóm công ty
Nhóm công ty không phải là một khái niệm pháp lý mà nó được hình thành từ thực tiễn thương mại.[1] Trước thế kỷ 19, các công ty ở Mỹ không được sở hữu cổ phần ở công ty khác hoặc lập công ty con. Do vậy cũng không tồn tại khái niệm công ty mẹ và nhóm công ty.[2] Khái niệm nhóm công ty (corporate group) ra đời sau khi pháp luật về công ty của các bang cho phép công ty này được quyền mua và sở hữu cổ phần của công ty khác.[3] Chính sự cho phép này cùng với ưu điểm và hiệu quả kinh tế của chế độ trách nhiệm hữu hạn của chủ sở hữu công ty đã hình thành nên khả năng thành lập nhóm công ty.[4] Việc một công ty có thể nắm cổ phần của công ty khác tạo nên vị thế và khả năng kiểm soát khác nhau giữa các cổ đông trong cùng một công ty. Trong trường hợp cổ đông là tổ chức, thông qua việc nắm giữ cổ phần, tổ chức này nắm quyền kiểm soát và dần hình thành mối quan hệ công ty mẹ – công ty con và hàng loạt các mối quan hệ đa tầng khác. Trong đó, công ty mẹ có khả năng kiểm soát quá trình vận hành và ra quyết định của công ty con và mức độ kiểm soát của công ty mẹ dựa trên chiến lược của công ty hơn là sự tách biệtgiữa các thực thể pháp lý độc lập. Do vậy, khái niệm nhóm công ty mang ý nghĩa là một hình thức tổ chức kinh tế thông qua sự kết hợp giữa các công ty (chủ thể) riêng lẻ, trong đó công ty mẹ giữ vai trò kiểm soát công ty con và tác động đến hoạt động của các chủ thể khác trong nhóm.
Dưới góc độ pháp lý, pháp luật Hoa Kỳ không có khái niệm thống nhất về nhóm công ty và cũng không có hình thức chủ thể tương ứng với nhóm công ty.[5] Để thuận tiện, tòa án và các học giả thường dùng các thuật ngữ mang tính khái quát như firm, company, corporationđể nói về nhóm công ty.[6] Về bản chất, nhóm công ty mang những đặc điểm được trình bày dưới đây:
1.1. Quan hệ sở hữu chung giữa các thành viên trong nhóm
Một nhóm công ty tiêu biểu bao gồm công ty mẹ và các công ty con trực tiếp hoặc gián tiếp, trong đó mỗi công ty trong nhóm đều là một thực thể pháp lý độc lập, có quyền và nghĩa vụ riêng biệt. Thành viên của nhóm có thể bao gồm các chủ thể kinh doanh khác mà không phải là công ty (corporation).[7] Do vậy, nhóm công ty còn được xem là sản phẩm lai tạo giữa thỏa thuận và tổ chức (hybrid arrangements between contract and organization), vừa có tính riêng rẽ vừa có tính thống nhất.[8]
1.2. Quan hệ kiểm soát, bị kiểm soát giữa các thành viên trong nhóm
Như đã trình bày ở trên, mối quan hệ công ty mẹ – công ty con và các hình thức liên kết khác trong nhóm xuất phát từ việc nắm giữ cổ phần lẫn nhau giữa các công ty. Nếu không có khả năng kiểm soát, việc nắm giữ cổ phần của công ty này đối với công ty khác chỉ là quan hệ đầu tư thông thường.[9]
Công ty mẹ là công ty có khả năng kiểm soát trực tiếp hoặc kiểm soát gián tiếp thông qua một hoặc nhiều chủ thể trung gian khác, còn công ty con là công ty bị kiểm soát trực tiếp hoặc bị kiểm soát gián tiếp thông qua một hoặc nhiều chủ thể trung gian.[10] Tuy nhiên, pháp luật Hoa Kỳ không có một công thức chung để xác định sự tồn tại của quan hệ kiểm soát – bị kiểm soát mà tùy thuộc vào từng lĩnh vực pháp luật, từng quan hệ pháp luật cụ thể, quan hệ này được xác định thông qua nhiều tiêu chí khác nhau như sở hữu cổ phần chi phối để có khả năng bầu thành viên của ban giám đốc, thông qua hợp đồng hoặc bất kỳ hình thức nào khác.
Trường hợp kiểm soát thông qua việc sở hữu cổ phần, tỷ lệcổ phần sở hữu được xác định tùy thuộc vào từng quan hệ pháp luật cụ thể theo quy định của pháp luật chuyên ngành. Thông thường, một chủ thể nắm giữ trên 50% tổng số cổ phần có quyền biểu quyết thì được xem là chủ thể có quyền kiểm soát đối với công ty. Tuy nhiên, trong nhiều lĩnh vực pháp luật, việc nắm giữ 25%,[11] thậm chí 20%,[12] 10%,[13] 5%[14] tổng số cổ phần biểu quyết đã được xem là có quyền kiểm soát hoặc có trường hợp tỷ lệ cổ phần nắm giữ lên đến ít nhất 80%[15] mới được xem có quan hệ kiểm soát giữa các công ty trong nhóm.
Ngoài tiêu chí sở hữu cổ phần, quan hệ kiểm soát, bị kiểm soát hoặc cùng bị kiểm soát bởi chủ thể khác giữa các thành viên trong nhóm còn được quy định trong nhiều văn bản pháp luật nhưng không có tiêu chí định lượng nào.[16] Tuy nhiên, trong thực tiễn xét xử, tòa án căn cứ vào các tiêu chí nhất định hoặc kết hợp với tiêu chí sở hữu cổ phần để xác định sự tồn tại của mối quan hệ kiểm soát. Chẳng hạn, trong vụ Kahn v. Lynch Commc’n Sys., Inc 1994,[17] tòa án cho rằng kiểm soát là nắm giữ quyền biểu quyết chi phối của một công ty và/hoặc kiểm soát thực tế công việc kinh doanh và các vấn đề khác của công ty tùy vào từng trường hợp cụ thể.
2. Pháp luật Hoa Kỳ về điều chỉnh giao dịch giữa các bên có liên quan trong nhóm công ty
Pháp luật Hoa Kỳ chỉ xem các thành viên trong nhóm là một thực thể pháp lý độc lập và áp dụng học thuyết luật về tổ chức có tư cách pháp nhân (entity law), theo đó, mỗi công ty là một thực thể pháp lý độc lập và chịu trách nhiệm hữu hạn có quyền và nghĩa vụ pháp lý riêng, tách bạch với quyền và nghĩa vụ của chủ sở hữu dù giữa các công ty có mối quan hệ sở hữu chứng khoán lẫn nhau, chịu sự kiểm soát lẫn nhau và cùng tiến hành hoạt động kinh doanh chung.[18] Ngày nay, khi hoạt động kinh tế được tiến hành bởi những nhóm công ty đa quốc gia khổng lồ có cấu trúc đa tầng phức tạp với hàng chục, hàng trăm công ty con thì học thuyết truyền thống trong pháp luật công ty, vốn chủ yếu điều chỉnh các bộ phận cấu thành riêng lẻ trong nhóm cấu trúc phức tạp hơn là điều chỉnh một thực thể kinh tế hoàn chỉnh, đã trở nên lỗi thời[19] khi nhóm công ty có thể lợi dụng cấu trúc nhóm để né tránh các quy định của pháp luật cạnh tranh và thuế [20] hoặc đầu tư vào những dự án mạo hiểm và không cấp đủ vốn cho công ty con hoạt động trong lĩnh vực này nhằm giảm rủi ro về trách nhiệm. Điều này đã đặt ra nhiều thách thức cho hệ thống pháp luật truyền thống.[21] Chính vì vậy, pháp luật phải xem xét đằng sau cấu trúc công ty và xem tất cả các thành viên trong nhóm công ty là một chủ thể độc lập để gắn trách nhiệm cho nhóm công ty do tiến hành những hành vi sai trái.[22] Với cách tiếp cận này, học thuyết luật về tổ chức có tư cách pháp nhân dần dần được bổ sung và cấy ghép bởi một học thuyết mới là học thuyết luật về nhóm tổ chức (enterprise law doctrine hoặc enterprise law principle)[23] . Học thuyết này được hình thành bằng con đường lập pháp và hành pháp. Theo đó, nhóm công ty được xem là một thực thể pháp lý độc lập và các thành viên trong nhóm được xem như những bộ phận, chi nhánh trong một thực thể độc lập, thống nhất đó nhằm xác định trách nhiệm tài sản của nhóm công ty. Xét về bản chất, hai học thuyết này xung đột với nhau trong việc xác định trách nhiệm tài sản của các công ty. Trong khi đó, học thuyết luật về tổ chức có tư cách pháp nhân vẫn đóng vai trò nền tảng trong pháp luật về công ty nên tòa án áp dụng học thuyết luật về nhóm tổ chức một cách thận trọng, có chọn lọc nhằm đạt được mục đích điều chỉnh trong từng lĩnh vực pháp luật cụ thể[24] để buộc công ty mẹ phải chịu trách nhiệm cho công ty con hoặc buộc các công ty trong nhóm phải chịu trách nhiệm lẫn nhau. Ngoài hai học thuyết này, tùy từng lĩnh vực và quan hệ cụ thể, pháp luật điều chỉnh các giao dịch giữa các thành viên trong nhóm còn bao gồm các học thuyết và quy định khác. Trong phạm vi bài viết này, tác giả trình bày pháp luật điều chỉnh giao dịch với người có liên quan trong nhóm công ty dưới góc độ pháp luật về quản trị doanh nghiệp, pháp luật về kế toán và pháp luật về thuế. Tuy nhiên, chúng tôi không có tham vọng trình bày quy định của pháp luật của một hoặc một số bang cụ thể nào mà chỉ giới hạn trong quy định của pháp luật liên bang, các án lệ, luật mẫu và nguyên tắc tiêu biểu.
2.1. Pháp luật về quản trị doanh nghiệp trong việc điều chỉnh giao dịch giữa các bên có liên quan trong nhóm công ty
Pháp luật công ty Hoa Kỳ không chú trọng đến việc ban hành một quy định cụ thể và riêng biệt để điều chỉnh hoạt động và cấu trúc của nhóm công ty.[25] Do vậy, vấn đề thành lập, tổ chức, hoạt động của các thành viên trong nhóm công ty chịu sự điều chỉnh của pháp luật bang nơi các thành viên đó được thành lập.[26] Theo thông luật thì việc điều chỉnh đối với nhóm công ty chủ yếu tập trung vào học thuyết phá hạn trách nhiệm (lifting/piercing the corporate veil) và nghĩa vụ của cổ đông lớn.[27] . Ngoài ra, Luật Công ty mẫu (Model Business Corporation Act – MBCA)[28] và Nguyên tắc Quản trị công ty (Principles of Corporate Governance)[29] cũng đưa ra các quy định nhằm kiểm soát giao dịch giữa các bên liên quan trong nhóm công ty. Về cơ bản, các giao dịch này phải tuân thủ quy định về công bố thông tin và thủ tục xem xét, chấp thuận nội bộ bắt buộc với mục đích loại trừ và thông báo cho cổ đông và các nhà đầu tư về những giao dịch có nguy cơ có vấn đề. Ngoài các cơ chế nêu trên, pháp luật chuyên ngành có thể can thiệp vào giao dịch giữa các thành viên trong nhóm thông qua việc cấm hoặc hạn chế các giao dịch giữa các chủ thể nhất định.[30]
2.1.1. Nghĩa vụ của cổ đông nắm quyền kiểm soát đối với giao dịch xung đột về lợi ích
Pháp luật về công ty bao gồm cả cơ chế tiền kiểm và hậu kiểm đối với các giao dịch với người có liên quan. Trước khi xác lập giao dịch, giám đốc và những người quản lý, điều hành có liên quan phải công bố thông tin về giao dịch đó cho giám đốc, những người quản lý, điều hành không liên quan đến giao dịch đó hoặc cho cổ đông để có được sự chấp thuận của họ.[31] Hơn nữa, một giao dịch đang thực hiện hoặc thậm chí đã thực hiện xong mà không có sự chấp thuận trước có thể bị công ty hoặc cổ đông khởi kiện vì vi phạm nghĩa vụ trung thành (duty of loyalty). Nghĩa vụ này không chỉ áp dụng đối với người quản lý, điều hành mà còn áp dụng đối với cổ đông nắm quyền kiểm soát (có thể là công ty mẹ trong trường hợp cổ đông là tổ chức).[32]
Cổ đông nắm quyền kiểm soát cần phải tuân thủ nghĩa vụ giao dịch công bằng trong các giao dịch với công ty. Một giao dịch được xem là công bằng với công ty nếu công ty nhận được lợi ích từ giao dịch đó.[33] Về trình tự, thủ tục, những giao dịch này này phải được sự chấp thuận của Ban giám đốc hoặc của Đại hội đồng cổ đông trước khi xác lập và thực hiện, đồng thời phải tuân thủ nghĩa vụ công bố thông tin. Trong trường hợp này, cổ đông nắm quyền kiểm soát không được biểu quyết.
Nếu giao dịch này đã tuân thủ các điều kiện về trình tự thủ tục mà cổ đông nắm quyền kiểm soát bị khởi kiện vì vi phạm nghĩa vụ giao dịch công bằng thì người khởi kiện có nghĩa vụ phải chứng minh về tính công bằng của giao dịch đó. Ngược lại, nghĩa vụ chứng minh sẽ thuộc về cổ đông nắm quyền kiểm soát nếu các chủ thể có liên quan vi phạm quy định về trình tự, thủ tục ký kết và thực hiện giao dịch này.[34] Trong án lệ Sinclair Oil Corp. v. Levien 1971, tòa án đã buộc công ty mẹ Sinclair Oil Corp phải chứng minh tính công bằng trong giao dịch với công ty con là Levien.
Những giao dịch như vậy cần phải được sự chấp thuận của các giám đốc khác không có lợi ích liên quan hoặc của cổ đông và khi xét xử, tòa án sẽ xem xét tính công bằng của giao dịch này để tuyên bố giao dịch vô hiệu và buộc người có liên quan phải chịu trách nhiệm bồi thường thiệt hại gây ra cho công ty hay không.[35]
Nghĩa vụ đảm bảo tính công bằng trong giao dịch này cũng được áp dụng trong trường hợp công ty mẹ dùng quyền kiểm soát của mình để thực hiện hoạt động sáp nhập nhằm buộc các cổ đông nhỏ của các công ty con phải bán cổ phần của mình. Các cổ đông nhỏ có quyền khởi kiện chống lại hoạt động này nếu mục đích và giá cả của việc sáp nhập không đáp ứng được tiêu chí công bằng.[36]
2.1.2. Cơ chế kiểm soát nội bộ đối với một số hoạt động, giao dịch giữa công ty mẹ và công ty con
Thứ nhất, đối với hoạt động sáp nhập, Điều 11.05 MBCA quy định: trường hợp công ty mẹ sở hữu ít nhất 90% cổ phần có quyền biểu quyết của công ty con thì công ty mẹ có quyền quyết định sáp nhập công ty con vào công ty mẹ hoặc sáp nhập công ty con này vào công ty con khác mà không cần sự chấp thuận của Ban giám đốc hoặc cổ đông của công ty con, trừ trường hợp điều lệ của các công ty này có quy định bởi trong trường hợp này Ban giám đốc và cổ đông không thể đưa ra một quyết định khác khi công ty mẹ nắm giữ đến 90% tổng số cổ phần có quyền biểu quyết. Trường hợp công ty con sáp nhập vào công ty mẹ cũng không cần phải có sự chấp thuận của Đại hội đồng cổ đông công ty mẹ vì thông thường việc sáp nhập này không ảnh hưởng đến điều lệ công ty và bản thân việc sáp nhập cũng thường không dẫn đến hậu quả là công ty mẹ phải phát hành thêm 20% tổng số cổ phần có quyền biểu quyết.[37] Tuy nhiên, nếu sáp nhập theo chiều ngược lại, tức là công ty mẹ sáp nhập vào công ty con thì cần phải có sự chấp thuận của Đại hội đồng cổ đông công ty mẹ.[38]
Thứ hai,đối với giao dịch chuyển nhượng tài sản giữa công ty mẹ và công ty con, phần 12 MBCA quy định giao dịch bán, cho thuê, trao đổi hoặc các giao dịch khác liên quan đến tài sản của công ty con cần phải được sự chấp thuận của Đại hội đồng cổ đông nếu việc chuyển nhượng đó ảnh hưởng đáng kể đến hoạt động kinh doanh của công ty.[39] Khi xem xét tính “hoạt động bình thường” của công ty, tòa án không chỉ xem xét đến giá trị USD của giao dịch mà còn xem xét đến nhiều yếu tố khác, đặc biệt là vai trò và tầm quan trọng của tài sản đó đối với hoạt động của công ty. Cụ thể, tòa án sẽ cân nhắc liệu việc chuyển nhượng đó có ảnh hưởng đến bản chất hoạt động của công ty hay không? Tài sản được chuyển nhượng có phải là tài sản vận hành của công ty hay không? Trong vụ án Campbell v. Vose 1975, tòa án cho rằng công ty chuyển nhượng tài sản trị giá 33% tổng giá trị tài sản ghi trong sổ sách kế toán của công ty là chuyển nhượng phần lớn tài sản và ảnh hưởng đến hoạt động của công ty.[40]
Trường hợp phần lớn tài sản của công ty mẹ do công ty con sở hữu thì việc bán tài sản đó ở công ty con phải được sự chấp thuận của Đại hội đồng cổ đông công ty mẹ.[41]
2.2. Pháp luật về kế toán trong việc điều chỉnh giao dịch giữa các bên có liên quan trong nhóm công ty
Năm 2014, Ủy ban Giám sát hoạt động kiểm toán công ty đại chúng (Public Company Accounting Oversight Board) đã thông qua Chuẩn mực kế toán số 18 (Auditing Standard No. 18) thay thế cho chuẩn mực kế toán tạm thời AU sec. 334liên quan đến giao dịch với người có liên quan nhằm tăng cường kiểm soát đối với thông tin được công bố trong báo cáo tài chính.[42]
Với vai trò là “người gác cổng” của thị trường chứng khoán,[43] kiểm toán viên phải gánh vác trọng trách không chỉ đối với cơ quan nhà nước mà còn đối với đông đảo công chúng đầu tư. Chuẩn mực kế toán số 18 đặt ra yêu cầu nhận dạng bản chất mối quan hệ và giao dịch giữa công ty với người có liên quan nhằm tránh sai sót liên quan đến báo cáo tài chính trước khi báo cáo này đến tay nhà đầu tư. Điều 10A Luật Giao dịch chứng khoán 1934 (Section 10A Securities Exchange Act of 1934) quy định báo cáo kiểm toán tài chính của công ty phát hành chứng khoán phải bao gồm “trình tự, thủ tục để nhận dạng các giao dịch (với người có liên quan) quan trọng trong báo cáo tài chính hoặc yêu cầu phải công bố thông tin liên quan đến giáo dịch đó”. Theo hướng dẫn của Ủy ban Chuẩn mực tài chính kế toán (Financial Account Standard Board FASB)[44] , thông tin công bố bao gồm: (1) bản chất của các mối quan hệ giữa các bên giao dịch; (2) mô tả giao dịch: giá trị giao dịch và những thông tin cần thiết hợp lý khác để hiểu được hậu quả/ tác động của giao dịch đó trong báo cáo tài chính vào mỗi kỳ nộp báo cáo thu nhập. Lưu ý rằng những giao dịch không có giá trị hoặc chỉ có giá trị danh nghĩa cũng phải được công bố;[45] (3) giá trị của giao dịch quy ra USD vào mỗi kỳ nộp báo cáo thu nhập doanh nghiệp và hậu quả/tác động của bất kỳ sự thay đổi nào trong điều khoản giao dịch so với trước đo; (4) những thông tin liên quan đến việc trả lương, thưởng trong hoạt động kinh doanh bình thường của doanh nghiệp thì không cần phải công bố; (5) nếu các thông tin trong báo cáo tài chính vẫn chưa rõ ràng thì cần phải công bố: các điều khoản của giao dịch, cách thức thực hiện giao dịch và số tiền do các bên có liên quan nhận được hoặc chi trả vào ngày nộp bảng cân đối tài sản.
2.3. Pháp luật về thuế trong việc điều chỉnh giao dịch giữa các bên có liên quan trong nhóm công ty
Trong lĩnh vực thuế, pháp luật Hoa Kỳ vừa áp dụng học thuyết luật về tổ chức có tư cách pháp nhân vừa áp dụng học thuyết luật về nhóm tổ chức. Như đã đề cập ở trên, mỗi công ty là một pháp nhân và là một chủ thể nộp thuế độc lập.[46] Tuy nhiên, các bên có liên quan trong một nhóm công ty có thể lợi dụng điều này để điều chuyển thu nhập, khấu trừ thuế, chuyển giá nhằm mục đích trốn thuế. Do vậy, phần lớn các quy định phức tạp của pháp luật về thuế đều dựa trên học thuyết luật về nhóm tổ chức trong việc xác định thu nhập và khấu trừ thuế để ngăn ngừa sự lạm dụng này. Bắt đầu từ Luật Thuế 1916 (The Revenue Act of 1916), học thuyết này đã được áp dụng thông qua quy định cấm báo lỗ trong các giao dịch giữa các bên có liên quan trong trong nhóm công ty. Hiện nay, Luật Thuế thu nhập nội địa đã quy định hàng loạt các biện pháp nhằm chống lại việc trốn thuế thông qua giao dịch giữa các thành viên trong nhóm công ty.
2.3.1. Kiểm soát việc phân phối thu nhập và khấu trừ thuế trong giao dịch giữa các thành viên trong nhóm
Theo Điều 482 Luật Thuế thu nhập nội địa,[47] trường hợp hai hay nhiều tổ chức được sở hữu và bị kiểm soát trực tiếp hoặc gián tiếp bởi một tổ chức khác vì lợi ích chung, cơ quan thuế (Internal Revenue Service– IRS) có quyền phân bổ, điều chỉnh, sắp xếp thu nhập trước thuế, khấu trừ thuế, tín dụng hoặc chiết khấu giữa các tổ chức này. Quy định này áp dụng đối với người nộp thuế liên quan, trong đó có nhóm bị kiểm soát. Theo quy định tại Điều 1561, 1563 Luật Thuế thu nhập nội địa, nhóm kiểm soát bao gồm 4 loại: (1) nhóm bị kiểm soát mẹ – con; (2) nhóm bị kiểm soát anh, chị, em (3) nhóm bị kiểm soát kết hợp, và nhóm bảo hiểm nhân thọ bị kiểm soát.
Mục đích của quy định này nhằm đảm bảo người nộp thuế phản ánh đúng thu nhập từ giao dịch bị kiểm soát và ngăn chặn việc trốn thuế liên quan đến giao dịch đó nhằm xác định đúng thu nhập chịu thuế.[48] Để quyết định việc điều chỉnh này, cơ quan thuế áp dụng tiêu chuẩn giá thông thường, theo đó mức giá được các bên có liên quan trong nhóm công ty giao dịch sẽ được so sánh với giá giao dịch với một bên thứ ba khác không liên quan trong hoàn cảnh tương tự.[49] Giao dịch giữa các bên trong nhóm công ty bao gồm các giao dịch cụ thể sau đây:[50] (1) cho vay hoặc tạm ứng mà không tính lãi suất hoặc tính lãi suất thấp hơn mức lãi suất thông thường; (2) cung ứng dịch vụ nhưng không tính phí hoặc tính phí thấp hơn mức phí thông thường; (3) cho thuê tài sản với giá cho thuê thấp hơn giá thông thường; (4) bán tài sản với giá thấp hơn giá thông thường; (5) cho thuê tài sản vô hình nhưng không tính phí hoặc tính phí thấp hơn giá thông thường; (6) thỏa thuận chia sẻ chi phí để phát triển tài sản vô hình nhưng tất cả chi phí đều không được chia…
2.3.2. Kiểm soát việc khấu trừ lỗ trong giao dịch mua bán, trao đổi tài sản, dù trực tiếp hay gián tiếp, giữa các công ty là thành viên của cùng một nhóm bị kiểm soát
Theo Điều 267(a)(1) Luật Thuế thu nhập nội địa, giao dịch mua bán, trao đổi tài sản giữa những người nộp thuế liên quan không được khấu trừ lỗ.[51] Tuy nhiên, đối với giao dịch giữa các thành viên trong nhóm bị kiểm soát,[52] việc khấu trừ lỗ này không bị cấm nhưng bị tạm hoãn cho đến khi tài sản này được giao dịch với các chủ thể khác ngoài nhóm. Khi đó, khoản lỗ này sẽ bị đình chỉ và các thành viên có thể sử dụng để bù đắp thu nhập khi bán tài sản đó.
Chẳng hạn, công ty mẹ trong nhóm bị kiểm soát mẹ con có tài sản trị giá $50.000 theo giá thị trường. Công ty mẹ bán tài sản này cho công ty con với giá $35.000 và ghi lỗ $15.000. Một thời gian sau, công ty con bán lại tài sản này cho công ty mẹ với giá $25.000 và ghi lỗ $10.000 để đưa tài sản về với công ty mẹ. Theo quy định tại phần 267 thì các khoản lỗ trong các giao dịch trên sẽ không được khấu trừ cho đến khi tài sản được chuyển ra khỏi nhóm. Giả sử công ty con sau khi mua tài sản từ công ty mẹ đã bán lại cho chủ thể thứ ba ngoài nhóm với giá $60.000. Vậy công ty con lãi $25.000. Tuy nhiên, do công ty con vẫn còn “nợ” khoản lỗ không được khấu trừ $15.000 của công ty mẹ nên thu nhập chịu thuế của công ty con lúc này là $10.000. Như vậy, công ty con sẽ được lợi từ khoản lỗ không được khấu trừ của công ty mẹ, còn công ty mẹ không có lợi ích nào từ giao dịch này.
2.3.3. Báo cáo thuế hợp nhất
Điều 1501 Luật Thuế thu nhập nội địa quy định các thành viên trong nhóm liên kết có thể nộp báo cáo thuế hợp nhất để bù đắp thu nhập và lỗ giữa các thành viên trong nhóm. Nhóm liên kết là một hoặc nhiều công ty liên kết với nhau thông qua sở hữu cổ phần với cùng một công ty mẹ, trong đó công ty mẹ sở hữu ít nhất 80% tổng số cổ phần có quyền biểu quyết và tổng giá trị cổ phần của ít nhất một công ty trong nhóm, và công ty mẹ và một hoặc nhiều thành viên trong nhóm nắm giữ ít nhất 80% tổng số cổ phần có quyền biểu quyết và tổng giá trị cổ phần của tất cả các thành viên còn lại.
So với khái niệm nhóm kiểm soát thì khái niệm nhóm liên kết có nội hàm hẹp hơn.[53] Đặc biệt, điều kiện tạo nên nhóm liên kết ngặt nghèo hơn so với điều kiện tạo nhóm kiểm soát, cụ thể việc kết hợp cổ phần trong nhóm liên kết được xác định bao gồm tổng số cổ phần biểu quyết và tổng giá trị cổ phần. Ngoài ra, nhóm liên kết còn có các trường hợp loại trừ một số chủ thể không được làm thành viên của nhóm.[54]
Tuy nhiên, đây không phải là phương tiện để các thành viên trong nhóm trốn thuế bởi báo cáo thuế hợp nhất đưa ra kết quả hoạt động và tình trạng tài chính của công ty mẹ và các công ty con và xem cả nhóm như là một công ty với nhiều chi nhánh hoặc bộ phận và mục đích chủ yếu của báo cáo thuế hợp nhất là phục vụ cho lợi ích của cổ đông và cho chủ nợ của công ty mẹ. Người ta giả định rằng việc nộp báo cáo thuế hợp nhất có ý nghĩa hơn là nộp báo cáo riêng lẻ và chúng cần thiết phải thể hiện công bằng khi một công ty trong nhóm trực tiếp hoặc gián tiếp có lợi ích tài chính áp đảo trong những công ty khác.[55] Trong án lệ Elko Realty Co. v. Commissioner 1958,[56] Tòa án không chấp nhận cho các công ty trong nhóm nộp báo cáo thuế hợp nhất và không chấp nhận khấu trừ các khoản lỗ giữa các thành viên trong báo cáo hợp nhất với lý do các thành viên này nộp báo cáo chỉ nhằm mục đích giảm thuế thông qua việc bù đắp lãi, lỗ.
Kết luận
Pháp luật Hoa Kỳ không đưa ra khái niệm thống nhất về nhóm công ty và cũng không có quy định riêng biệt nhằm điều chỉnh hoạt động của nhóm công ty. Tùy thuộc vào từng quan hệ pháp luật cụ thể trong từng lĩnh vực pháp luật khác nhau mà cách thức xác định sự hình thành nhóm và mức độ liên kết giữa các thành viên trong nhóm cũng không giống nhau. Sự đa dạng này là cần thiết nhằm đáp ứng được mục tiêu điều chỉnh đặc thù cho từng lĩnh vực pháp luật.
Dưới góc độ quản trị doanh nghiệp, nhóm công ty không được thừa nhận là một thực thể pháp lý độc lập nên mặc dù có sự liên kết vì mục tiêu kinh tế và quan hệ kiểm soát lẫn nhau giữa các thành viên trong nhóm nhưng mỗi thành viên này đều có quyền và nghĩa vụ riêng biệt. Tuy nhiên, nếu công ty mẹ và/ hoặc các thành viên trong nhóm lợi dụng sự tách bạch này nhằm gây thiệt hại cho chủ thể thứ ba thì tòa án sẽ xem xét để áp dụng học thuyết phá hạn trách nhiệm nhằm bảo vệ quyền lợi của họ. Bên cạnh đó, các thành viên trong nhóm được quyền xác lập giao dịch vì mục tiêu và hiệu quả kinh tế chung của nhóm, bao gồm những giao dịch giữa các thành viên trong nhóm. Pháp luật chỉ can thiệp khi những giao dịch này chứa đựng nguy cơ gây thiệt hại cho cổ đông, cho chủ nợ và các chủ thể khác.
Dưới góc độ thuế và kế toán, khi sự liên kết giữa các thành viên trong nhóm đạt đến một mức độ nhất định để có thể thực hiện hành vi chuyển giá, trốn thuế…, pháp luật về thuế và kế toán can thiệp bằng cơ chế công bố, minh bạch thông tin và trao cho cơ quan thuế quyền phân bổ lãi, lỗ giữa các thành viên trong nhóm nhằm ngăn chặn hành vi sai trái, bảo vệ lợi ích của nhà nước và chủ thể thứ ba./.
CHÚ THÍCH
* ThS. NCS Giảng viên Khoa Luật Thương mại, Trường ĐH Luật Tp. Hồ Chí Minh.
[1] Harry Rajak, Corporate Groups and Cross – Border Bankcruptcy, Texas International Law Journal, 2009, tr. 521.
[2] .http://www.cisd.soas.ac.uk/Editor/assets/kurtstrasser.pdf, tr. 8.
[3] New Jersey là bang đầu tiên ban hành luật này vào năm 1889. Đến năm 1910, tổng cộng có 13 bang ban hành luật ghi nhận quyền này. Phillip I. Blumberg, “Limited Liability and Corporate Groups”, The Journal of Corporation Law, 1986, tr. 605 – 607. Xem thêm Kiarie Mwaura, “Internalization of Costs to Corporate Groups: PartWhole Relationships, Human Rights Norms and the Futility of the Corporate Veil”, Journal of International Business and Law Volume11| Issue 1, 2012, tr. 91.
[4] Virginia Harper Ho, “Theories Of Corporate Groups: Corporate Identity Reconceived”, Seton Hall Law Review, vol. 42, 2012, tr. 899.
[5] Tlđd4, tr. 886.
[6] Tlđd4, tr. 886.
[7] Tlđd4, tr. 887.
[8] Tlđd4, tr. 888.
[9] Tlđd4, tr. 889.
[10] Xem Rule 405 Securities Actof 1933; 15 U.S.C section 79b (a) (7) (B) (2003); section 2 (a) (9) ICA 1940.
[11] Public Utility Holding Company Act; Bank Holding Company Act; Investment Company Act1940
[12] Section 203 (c) (4) Delaware Corporation Act.
[13] 15 U.S.C. section 79b (a) (7) (A) (2003).
[14] Xem án lệ Willheim v. Murchison, 342 F.2d 33 (2d Cir.1965).
[15] Điều 1501, 1561, 1563 Internal Revenue Code 1986.
[16] Rule 405 Securities Actof 1933, 15 U.S.C section 79b (a) (7) (B) (2003); section 2 (a) (9) ICA 1940.
[17] Kahn v. Lynch Commc’n Sys., Inc., 638 A.2d 1110, 1113 – 14, 1994
[18] Phillip I. Blumberg, Kurt A. Strasser, Nicholas L. Georgakopoulos, The Law of Corporate Groups: Jurisdiction, Practice, and Procedure, 2005, tr. 6 – 3.
[19] Tlđd18, tr. 6 – 3
[20] Kiarie Mwaura, Internalization of Costs to Corporate Groups: PartWhole Relationships, Human Rights Norms and the Futility of the Corporate Veil, tr. 88, 2012, trích dẫn từ T. Hadden (1993), Regulating Corporate Groups: An International Perspective, in Corporate control and accountability: Changing Structures and the Dynamics of Regulation(Joseph McCahery , Sol Picciotto & Colin Scott eds., 1993), 360.
[21] Tlđd4, tr. 880.
[22] Tlđd20, tr. 88.
[23] Xét về mặt lịch sử, học thuyết này ra đời sau học thuyết phá hạn trách nhiệm (lifting/piercing the corporate veil) trong pháp luật về công ty. Cả hai học thuyết này đều chống lại học thuyết chế độ trách nhiệm hữu hạn nhưng học thuyết mới khắc phục khiếm khuyết (nhưng không thay thế của học thuyết cũ) và được áp trong những lĩnh vực mà học thuyết cũ không thể áp dụng. Xem Kurt A. Strasser, Phillip I. Blumberg, Replacing Misused Limited Liability With Enterprise Analysis – Corporate Groups Conference on Corporate Accountability, Limited Liability, and the Future of Globalization, School of Oriental and African Studies, London, UK, 2007, tr. 11 – 14.
[24] Irit Mevorach, Transaction Avoidance In Bankruptcy Of Corporate Groups, European Company and Financial Law Review, 2, 2011, tr. 244. Xem thêm Tlđd4, tr. 900.
[25] Tlđd4, tr. 880.
[26] Tlđd4, tr. 881.
[27] Trong bài viết này, chúng tôi không trình bày học thuyết phá hạn trách nhiệm do học thuyết này chủ yếu liên quan đến trách nhiệm của công ty mẹ đối với nghĩa vụ tài sản của công ty con trước bên thứ ba nên không liên quan nhiều đến giao dịch giữa các thành viên trong nhóm công ty
[28] Luật Công ty Mẫu do Hiệp hội Luật sư Hoa Kỳ soạn thảo năm 1950, được sửa đổi vào các năm 1984, 2002 và được nhiều bang tham khảo khi ban hành Luật Công ty. Xem Henry R. Cheeseman, Business Law – Legal Environment, Online Commerce, Business Ethics, and International Issues, Pearson Prentice Hall, 2010, tr. 581 và http://www.lexisnexis.com/documents/pdf/20080618091347_large.pdf.
[29] Nguyên tắc Quản trị Công ty do Hiệp hội Luật sư Hoa Kỳ soạn thảo vào năm 1982, các bản thảo tiếp theo được thực hiện vào năm 1992, 1994. Xem Jean Jacques Du Plessis, Anil Hargovan, Mirko Bagaric, Principles Of Contemporary Corporate Governance, Cambridge University Press, 2010, tr. 300.
[30] .http://www.federalreserve.gov/aboutthefed/section23a.htm.
[31] Geeyoung Min, “The SEC and The Courts’ Cooperative Policing Of Related Party Transactions”, Columbia Business Law Review, 2014, tr. 667.
[32] Xem thêm section 1.10 Nguyên tắc quản trị công ty (Principles of Corporate Governance) và án lệ Sinclair Oil Corp. v. Levien, 280 A.2d 717 (1971).
[33] Xem section 8.60 Model Business Corporation Act. Xem thêm section 5.10 Principles of Corporate Governance.
[34] Section 5.10 Principles of Corporate Governance.
[35] Melvin Aron Eisenberg, Corporations and Other Business Organizations, Thomson Reuters, 2009, tr
[36] Jeffrey D. Bauman, Corporations Law And Policy – Materials And Problems, American Casebook Series, Thomson Reuters, 2010, tr. 871. Xem thêm án lệ Weiberger v. Uop, Inc 1983.
[37] Theo section 6.21(f) MBCA, khi công ty phát hành trên 20% cổ phần có quyền biểu quyết thì cần phải được sự chấp thuận của đại hồi đồng cổ đông.
[38] Section 11.04 MBCA.
[39] Xem thêm Tlđd35, tr. 987.
[40] Campbell v. Vose, 515 F.2d 256 (10thCir.1975), Xem Jonathan R. Macey (1998, 2015 supplement), Macey on Corporation Laws, Aspen Law & Business, tr. 1026 – 1027.
[41] Section 12.02 MBCA. Xem án lệ Schwadel v. Uchitel, 455 So.2d
[42] .http://pcaobus.org/Rules/Rulemaking/Docket038/Release_2014_002_Related_Parties.pdf, tr. 2.
[43] Tlđd 42, tr. 3.
[44] FASB Statement No. 57.
[45] R. Williams,Joseph V Carcello, Ph.D., CPA, Joseph V. Carcello,Terry L. Neal, GAAP Guide Level A 2009, tr. 9 – 607.
[46] Strasser, Kurt A. and Blumberg, Phillip I., “Legal Models and Business Realities of Enterprise Groups – Mismatch and Change”, Comparative Research in Law & Political Economy. Research Paper No. 18/2009..http://digitalcommons.osgoode.yorku.ca/clpe/131, tr. 16.
[47] Quy định chống trốn thuế này được quy định từ Revenue Act 1921 (section 240d); The Internal Revenue Code 1939, 1951, 1986.
[48] Tre2S. Reg. § 1.482.1 (b) (1968).
[49] Wagdy Moustafa Abdallah (2004), Critical Concerns in Transfer Pricing and Practice, Greenwood Publishing Group, tr..71.
[50] Xem thêm Marilyn A. Wethekam, A Critique Of Current State Tax Shelter Laws, tr. 19.
[51] James Pratt,William Kulsrud, Corporate, Partnership, Estate and Gift Taxation 2013, Cengage Learning, 2012, tr. 1-22.
[52] Khi áp dụng Điều 267, tỷ lệ sở hữu cổ phần là 50% thay cho tỷ lệ 80% được áp dụng ở Điều 482.
[53] T. Martin Asner, Working With Controlled Corporate Groups, The Tax Magazine, 1965, tr. 272
[54] Section 1504(a)(1); section 1504 (a) (2). The Internal Revenue Code. Các thành viên trong nhóm liên kết không bao gồm công ty bảo hiểm nhân thọ theo section 801, công ty được miễn thuế theo section 501; công ty nước ngoài thuộc sở hữu 100% vốn của nhà đầu tư Canada và Mehico nhưng được xem là công ty nội địa, regulated investment corporation, quỹ ủy thác đầu tư bất động sản và công ty S.
[55] Obioma A. Ebisike, Real Estate Accounting Made Easy, John Wiley & Sons, Inc., Hoboken, New Jersey, 2010,tr. 134.
[56] Martin J. McMahon, Jr., “Understanding Consolidated Returns”, Florida Tax Review, No.3, 2012, tr. 135
Trả lời